Данный
учебник является первым отечественным
учебником, всесторонне освещающем вопросы
теории и практики налогового планирования
с учетом самых последних изменений в
российском и международном
законодательстве. В книге изложены
теоретические основы налогового
планирования, рассмотрены международные
аспекты налогового планирования,
сформированы основные моменты налогового
менеджмента, описаны варианты оптимизации
налогообложения, проанализирована
арбитражная практика по налоговым
проблемам. Учебник предназначен для
студентов и преподавателей экономических
специальностей вузов, слушателей школ
бизнеса и менеджмента, научных работников.
Он также представляет интерес для широкого
круга экономистов, хозяйственных
руководителей, работников организаций,
аудиторских фирм и налоговых органов.
Рекомендовано Министерством общего и
профессионального образования РФ в
качестве учебника для студентов высших
учебных заведений.
Содержание
Введение
РАЗДЕЛ I. МЕТОДОЛОГИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И
НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
Глава 1. Общая характеристика налогов и
налоговой системы России
1.1. Сущность налогов, элементы налога
1.2. Принципы налогообложения и функции
налога
1.3. Классификации налогов
1.4. Основы налогообложения прибыли и
специальные налоговые режимы
1.5. Основы косвенного налогообложения
1.6. Прочие налоги, уплачиваемые
организациями и физическими лицами
1.7. Ответственность за нарушение
налогового законодательства
1.8. Изменения в налоговой системе РФ и их
учет для целей налогового планирования
Список
литературы к главе 1
Глава 2. Содержание налогового
планирования на уровне организаций
2.1. Понятие налогового планирования, его
роль и место в системе управления финансами предприятий
2.2. Периодизация налогового планирования
2.3. Классификация налогового планирования
2.4. Принципы и стадии налогового
планирования
2.5. Пределы налогового планирования
Список литературы к главе 2
РАЗДЕЛ II. НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ В
МИРОВОЙ И
НАЦИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКЕ
Глава 3. Международное корпоративное
налоговое планирование
3. 1. Налоговое планирование на уровне
хозяйствующих субъектов в условиях глобализации экономики
3.2. Различие систем налогообложения,
существующих в мире
3.3. Типология налогового планирования в
зарубежных странах
3. 4. Тенденции международного налогового
планирования и оффшорный бизнес
3.5. Соглашения об избежании двойного
налогообложения и трансфертпрайсинг
3.6. Специфика международного налогового
планирования в России
Список литературы к главе 3
Глава 4. Регионы льготного
налогообложения на территории РФ
4.1. Свободные экономические зоны в России
4.2. Система налогообложения в закрытых
административно-территориальных образованиях
Список литературы к главе 4
РАЗДЕЛ III. ОПТИМИЗАЦИЯ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ СУБЪЕКТОВ
Глава 5. Учетная и договорная политика
предприятий для целей оптимизации налогов
5.1. Содержание учетной политики и ее
основных элементов
5.2. Налоговые последствия альтернативных
способов учета по отдельным элементам учетной политики
5.3. Использование взаимосвязей налогового
и гражданского законодательства в целях оптимизации
налогообложения
5.4. Формирование договорной политики
предприятия в целях оптимизации налогообложения
Список литературы к главе 5
Глава 6. Планирование отдельных налогов
6.1. Планирование налога на прибыль
6.2. Налоговое планирование в сфере малого
бизнеса
6.3. Оптимизация косвенного
налогообложения
6.4. Оптимизация налогообложения имущества
организаций
6.5. Оптимизация единого социального
налога
6.6. Оптимизация налога на доходы
физических лиц
6.7. Планирование прочих налогов
6.8. Налоговые льготы в системе налогового
планирования
Список литературы к главе 6
РАЗДЕЛ IV. ФОРМЫ ИЗМЕНЕНИЯ СРОКА УПЛАТЫ
НАЛОГОВ
Глава 7. Формы изменения срока уплаты
налогов
7.1. Условия изменения срока уплаты налога
и сбора, пени
7.2. Порядок и условия предоставления
отсрочки или рассрочки по уплате налога и сбора
7.3. Порядок и условия предоставления
налогового кредита, инвестиционного налогового кредита
7.4. Зачет и возврат излишне уплаченных или
излишне взысканных сумм налога, сбора, а также пени
Список литературы к главе 7
РАЗДЕЛ V. КОРПОРАТИВНЫЙ НАЛОГОВЫЙ
МЕНЕДЖМЕНТ
Глава 8. Налоговое планирование в системе
финансового менеджмента
8.1. Воздействие налогов на принятие
предпринимательских решений
8.2. Исторические аспекты налогового
планирования в условиях развития теорий финансового менеджмента
8.3. Специфика налогового сегмента
управления финансами хозяйствующих субъектов
8.4. Правовая регламентация и
институциональные аспекты налоговогопланирования на уровне хозяйствующего
субъекта
Список литературы к главе 8
Глава 9. Налоговое бремя хозяйствующего
субъекта. Методы его расчета и снижения
9.1. Содержание понятия налогового бремени
и факторы, на него влияющие
9.2. Способы расчета налогового бремени
юридического лица
9.3. Снижение налогового бремени и расчет
оптимальной налоговой нагрузки
Список литературы к главе 9
РАЗДЕЛ VI. АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА ПО
НАЛОГОВЫМ ВОПРОСАМ
Глава 10. Арбитражная практика по
налоговым вопросам
10.1. Обзор практики разрешения
арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части
первой Налогового кодекса Российской Федерации
10.2. Арбитражная практика по вопросам
исчисления и уплаты налога на прибыль организаций
10.3. Анализ арбитражной практики по
налогообложению имущества
10.4. Анализ арбитражной практики по
единому социальному налогу
10.5. Анализ арбитражной практики по налогу
на добавленную стоимость
10.6. Анализ арбитражной практики по налогу
на доходы физических лиц
Список литературы к главе 10
ПРИЛОЖЕНИЯ
Приложение 1. Унифицированная матричная
форма классификации налогов
Приложение 2. Организационно-правовые
формы хозяйствующих субъектов
Приложение 3. Перечень и ставки налогов
для юридических лиц в различных странах в 2001 г.
Приложение 4.
Место России на налоговой
карте мира 2001 г. (Америка)
Место России на налоговой карте мира 2001 г.
(Европа)
Место России на налоговой карте мира 2001 г.
(Африка)
Место России на налоговой карте мира 2001 г.
(Австралия и Океания)
Место России на налоговой карте мира 2001 г.
(Азия)
Приложение 5. Виды свободных
экономических зон
Приложение 6. Список государств и
территорий, предоставляющих льготный налоговый режим и (или) не
предусматривающих раскрытие и предоставление информации
при проведении финансовых операций (оффшорные зоны)
Приложение 7. Международный черный список
оффшорных зон
Приложение 8. Мировая налоговая политика
Приложение 9. Основные налоговые льготы,
предоставляемые в российских СЭЗ
Приложение 10. Формирование и
использование выручки с 2002г. в условиях действия главы 25 Налогового
кодекса
Приложение 11. Влияние налогового
планирования на управление финансами хозяйствующих субъектов
Приложение 12. Процесс принятия
предпринимательских решений с учетом размера налогового бремени
Приложение 13. Процессный подход к
налоговому планированию
Приложение 14. Размер и структура
налогового бремени по хозяйствующим субъектам различных отраслей экономики
Основные ключевые термины
Именной указатель
Предметный указатель
Глава 1
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВ И НАЛОГОВОЙ
СИСТЕМЫ РОССИИ
После изучения материалов данной главы вы
сможете:
• понять экономическое
содержание налогов и сборов;
• раскрыть принципы
налогообложения и функции налога;
• обосновать классификационные
признаки налогов;
• ознакомиться с основами прямого
и косвенного налогообложения в современных
российских условиях;
• уяснить основные направления
реформирования налоговой системы России;
• перечислить виды
ответственности за налоговые
правонарушения.
1.1. Сущность налогов, элементы налога
Налоги как финансовая категория возникли
вместе с товарным производством и
появлением государства, которому
требовались средства на содержание армии,
чиновников и другие общественные нужды.
Прежде всего мы считаем необходимым
кратко рассмотреть историю возникновения
налогов и развития науки о налогах.
Повинности в форме налога, взимаемого как
в натуральной, так и в денежной форме,
существуют с момента возникновения
государства. В III в. до н. э. в законах царя
Хаммурапи имелись статьи о податях в
размере 10% всего имущества (8, с. 8). В
соответствии с Евангелием от Луки в
христианском мире налог считался уже
известным методом взимания денег в пользу
государства или власть имущих (6, с. 39). Еще П.
Прудон резонно подметил, что «в сущности,
вопрос о налоге есть вопрос о государстве»
(1, с. 25). В рамках самых различных способов
производства именно налоги становятся
необходимым звеном экономических
отношений со времени возникновения
государства. К. Маркс писал: «В налогах
воплощено экономически выраженное
существование государства. Чиновники и
попы, солдаты и балетные танцовщицы,
школьные учителя и полицейские, греческие
музеи и готические башни, цивильный лист и
табель о рангах — все эти сказочные
создания в зародыше покоятся в одном общем
семени — в налогах» (14, с. 308–309). С середины
XIII в. Фома Аквинский, назвавший налоги
дозволенной формой грабежа, четко
сформулировал два признака налога:
распространение его на всех и
неограниченное право правителя или
государства (6, с. 162, 367).
Налог является одной из основных
категорий финансовой науки. Под влиянием
развития учения о государстве
представление о налоге прошло эволюцию,
начиная с учения А. Смита и заканчивая
современными общеизвестными рыночными
подходами к определению налога. Так, в
учебнике К. Р. Макконнелла и С. Л. Брю «Экономикс»
высказано мнение, что налог — это «принудительная
выплата правительству домохозяйством или
фирмой денег (или передача товаров и услуг),
в обмен на которые домохозяйство или фирма
непосредственно не получают товары или
услуги, причем такая выплата не является
штрафом, наложенным судом за незаконные
действия» (12, с. 390). В Encyclopedia Britannica также
дается краткое определение налога как
обязательного сбора, являющегося самым
важным источником дохода государства (34, с.
583). Первые теории налогообложения
содержатся в трудах Ф. Аквинского, Т. Гоббса,
П. Де Вобана, Ш. Монтескье, С. Вольтера, О.
Мирабо, С. де Сисмонди, Т. Мальтуза, А. Тьера,
Д. Мак-Куллоха. Частные налоговые теории
получили свое развитие у Д. Локка, Т. Джорджа,
Ж. Ж. Руссо, К. Маркса, Э. Селигмана. Среди
общих теорий налогов наиболее значимыми
являются теории А. Смита, Д. Рикардо, А.
Вагнера, Дж. Кейнса, Д. Фридмана, А. Лаффера.
Мы полагаем, что в наиболее интересной
форме как общие, так и частные теории
налогов изложены М. Блаугом (2, с. 52–53, 77–79,
122–123, 194–195, 313–315, 338–343, 382–385) и Е. Н.
Евстигнеевым (23, с. 10–13). Следует отметить,
что в отечественной литературе,
посвященной вопросам налогообложения,
последней рассматриваемой зарубежной
теорией является, как правило, теория
экономики предложения и упоминается А.
Лаффер, который еще в 1980-х гг. установил
определенную зависимость между уровнем
снижающихся налоговых ставок и
повышающихся доходов бюджетов. Однако
зарубежная экономическая мысль находится в
постоянном развитии, издаются книги новых
авторов: среди них такие, как Е. В. Боуден,
Реймонд П. Невен, Росс Стефан и др.
В России во второй половине XVIII в.
появляется сочинение А. Я. Поленова «О
крепостном состоянии крестьян в России», в
котором он впервые употребил термин «налог».
Н. И. Тургенев в своей книге «Опыт теории
налогов» дает следующее определение: «Налоги
суть средства к достижению цели общества
или государства… На сем основывается и
право правительства требовать податей от
народа» (31, с. 129). Изучением теории налогов
занимались такие выдающиеся представители
отечественной науки, как П. П. Гензель, И. Х.
Озеров, И. М. Кулишер, А. А. Соколов, В. Н.
Твердохлебов, Н. И. Тургенев и др. На
различных этапах существования советского
и современного российского государства
вопросы налогообложения рассматривались в
работах А. М. Александрова, А. А. Астахова, А.
В. Брызгалина, Э. А. Вознесенского, А. З.
Дадашева, В. П. Дьяченко, Е. Н. Евстигнеева, В.
А. Кашина, В. Г. Князева, В. Г. Панскова, И. Г.
Русаковой, Д. Г. Черника, С. А. Шаталова, Т. Ф.
Юткиной и многих др.
В настоящее время в экономической
литературе имеется достаточное количество
исследований о сущности налогов, налоговых
терминов и понятий, о функциях и принципах
налогообложения. Начиная с 1999 г., после
введения в действие части I Налогового
кодекса РФ, научная дискуссия об
определении сущности налогов в российской
экономической литературе несколько
потеряла свою былую остроту, стала вестись
достаточно вяло и авторы большинства
учебников предпочитают определять налог в
соответствии со ст. 8 НК РФ (10, с. 16; 18, с. 12; 29, с.
17). Мы также полагаем возможным и
необходимым для целей налогового
планирования ориентироваться на
определение, данное в НК РФ. Однако, по
нашему мнению, его целесообразно дополнить
указанием на регулярность, что важно как
для государства, осуществляющего
планирование своих налоговых поступлений,
так и для хозяйствующих субъектов,
рассчитывающих налоговые последствия тех
или иных изменений законодательства.
Отсутствие регулярности позволяет отнести
соответствующий платеж к категории взносов
и считать его сбором. Таким образом, налог
— это обязательный, регулярный,
индивидуально безвозмездный платеж,
взимаемый с организаций и физических лиц в
форме отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или
оперативного управления денежных средств в
целях обеспечения деятельности
государства и (или) муниципальных
образований.
Сущность налога характеризуется изъятием
государством в пользу общества
определенной части валового внутреннего
продукта в виде обязательного взноса. В
экономической литературе существуют
различные определения налога. Однако для
большей связи теории и практики
налогообложения целесообразно
ориентироваться на определение данной
экономической категории, содержащееся в
Налоговом кодексе РФ.
Отличительными чертами налога как
платежа являются:
• обязательность;
• индивидуальная безвозмездность;
• отчуждение денежных средств,
принадлежащих организациям и физическим
лицам;
• направленность на финансовое
обеспечение деятельности государства.
Под сбором понимается обязательный
взнос, взимаемый с организаций и физических
лиц, уплата которого является одним из
условий совершения в отношении
плательщиков сборов государственными
органами, органами местного самоуправления,
иными уполномоченными органами и
должностными лицами юридически значимых
действий, включая предоставление
определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
Таким образом, отличительными чертами
сбора как взноса являются:
• обязательность;
• одно из условий совершения
государственными и другими органами в
интересах плательщиков сборов юридически
значимых действий.
Налог и сбор считается установленным лишь
в том случае, когда определены
налогоплательщики и элементы
налогообложения, а именно:
1) объект налогообложения;
2) налоговая база;
3) налоговый период;
4) налоговая ставка;
5) порядок исчисления налога;
6) порядок и сроки уплаты налога.
В необходимых случаях при установлении
налога в акте законодательства о налогах и
сборах могут также предусматриваться
налоговые льготы и основания для их
использования налогоплательщиком.
Объектами налогообложения могут
являться операции по реализации товаров (работ,
услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость
реализованных товаров (выполненных работ,
оказанных услуг) либо иной объект, имеющий
стоимостную, количественную или физическую
характеристики, с наличием которого у
налогоплательщика законодательство о
налогах и сборах связывает возникновение
обязанности по уплате налога. Каждый налог
имеет самостоятельный объект
налогообложения, определяемый в
соответствии с частью II Налогового кодекса
РФ.
Налоговая база представляет собой
стоимостную, физическую или иную
характеристики объекта налогообложения.
Налоговая ставка представляет собой
величину налоговых начислений на единицу
измерения налоговой базы.
Под налоговым периодом понимается
календарный год или иной период времени
применительно к отдельным налогам, по
окончании которого определяется налоговая
база и исчисляется сумма налога, подлежащая
уплате. Налоговый период может состоять из
одного или нескольких отчетных периодов, по
итогам которых уплачиваются авансовые
платежи.
Порядок исчисления налога; порядок и
сроки уплаты налога устанавливаются
применительно к конкретным налогам в части
II Налогового кодекса РФ (табл. 1.1).
Льготами по налогам и сборам признаются
предоставляемые отдельным категориям
налогоплательщиков и плательщиков сборов
предусмотренные законодательством о
налогах и сборах преимущества по сравнению
с другими налогоплательщиками или
плательщиками сборов, включая возможность
не уплачивать налог или сбор либо
уплачивать их в меньшем размере. Нормы
законодательства о налогах и сборах,
определяющие основания, порядок и условия
применения льгот по налогам и сборам, не
могут носить индивидуального характера.
Налогоплательщик вправе отказаться от
использования льготы либо приостановить ее
использование на один или несколько
налоговых периодов, если иное не
предусмотрено Налоговым кодексом РФ. В
экономической литературе перечисляются и
другие элементы налогов, однако они не
нашли законодательного закрепления в
Налоговом кодексе РФ.
Органы, издающие нормативно-правовые акты
по налогам и сборам, перечисляются в ст. 53 и
59 Налогового кодекса РФ, а также в Бюджетном
кодексе РФ.
Контрольные вопросы
1. В чем состоит отличие налога от сбора?
2. Назовите органы, издающие нормативно-правовые
акты по налогам и сборам.
3. Какие элементы налогообложения вы
знаете?
1.2. Принципы налогообложения и функции
налога
Принципы налогообложения как базовые
идеи и положения, присущие любой налоговой
системе, первоначально сформулировал Фома
Аквинский, а затем четко перечислил в 1776 г. А.
Смит в своем труде «Исследование о природе
и причинах богатства народов»: равенство (справедливость),
определенность, удобство, экономичность.
Более или менее аналогичные принципы
содержатся в работах А. Вебера (4, с. 15–19), К.
Гока (7, с. 3–9). В трудах современных
российских ученых эти принципы получают
свое дальнейшее развитие исходя из
современных условий. Б. М. Сабанти (28, с. 332)
считает, что налоги являются обязательными
платежами, формируются в соответствии с
федеративным устройством России. Е. Н.
Евстигнеев (23, с. 18–19) предлагает целую
систему принципов налогообложения:
экономических, юридических и
организационных. Т. А. Козенкова (15, с. 4) под
принципами налогообложения понимает черты
налога, содержащиеся в его определении. Н. В.
Миляков (18, с. 32–33), В. В. Ковалев (32, с. 97–99), а
также В. В. Глухов и И. В. Дольдэ (9, с. 18)
говорят не о принципах налогов, а о
принципах построения налоговой системы. Т.
Ф. Юткина (33, с. 62) рассматривает принципы,
определяющие состав и структуру системы
налогообложения, подразделяя их на
экономико-функциональные и организационно-правовые.
Проанализировав основные подходы к
определению принципов налогообложения,
имеющиеся в современной отечественной
экономической литературе, и базируясь на
методологическом подходе к определению
принципов и признаков экономических
категорий, сформулированных в свое время
еще Э. А. Вознесенским (5, с. 70–101, 124–137),
целесообразно различать сущностные
признаки (черты) налогов, которые
содержатся в его определении, и принципы.
Исходные принципы налогообложения,
сформулированные еще А. Смитом, нашли в
современных условиях свое законодательное
закрепление в более современной и
юридически точной форме в ст. 3 Налогового
кодека РФ.
Принципы налогообложения в России
излагаются в ст. 3 Налогового кодекса РФ (НК):
1. Каждое лицо должно уплачивать законно
установленные налоги и сборы.
Законодательство о налогах и сборах
основывается на признании всеобщности и
равенства налогообложения. Согласно ст. 57
Конституции РФ, каждый обязан платить
законно установленные налоги и сборы.
Законы, устанавливающие новые налоги или
ухудшающие положение налогоплательщиков,
обратной силы не имеют. При установлении
налогов учитывается фактическая
способность налогоплательщика к уплате
налога.
2. Налоги и сборы не могут иметь
дискриминационный характер и различно
применяться исходя из социальных, расовых,
национальных, религиозных и иных подобных
критериев. Не допускается устанавливать
дифференцированные ставки налогов и сборов,
налоговые льготы в зависимости от формы
собственности, гражданства физических лиц
или места происхождения капитала.
Допускается установление особых видов
пошлин либо дифференцированных ставок
ввозных таможенных пошлин в зависимости от
страны происхождения товара в соответствии
с Налоговым кодексом и таможенным
законодательством Российской Федерации.
3. Налоги и сборы должны иметь
экономическое основание и не могут быть
произвольными. Недопустимы налоги и сборы,
препятствующие реализации гражданами
своих конституционных прав.
4. Не допускается устанавливать налоги и
сборы, нарушающие единое экономическое
пространство России и, в частности, прямо
или косвенно ограничивающие свободное
перемещение в пределах территории РФ
товаров (работ, услуг) или финансовых
средств, либо иначе ограничивать или
создавать препятствия не запрещенной
законом экономической деятельности
физических лиц и организаций. Согласно ст. 74
Конституции РФ, на территории России не
допускается установление таможенных
границ, пошлин, сборов и каких-либо иных
препятствий для свободного перемещения
товаров, услуг и финансовых средств.
5. Федеральные налоги и сборы
устанавливаются, изменяются или отменяются
Налоговым кодексом РФ. Налоги и сборы
субъектов РФ, местные налоги и сборы
устанавливаются, изменяются или отменяются
соответственно законами субъектов РФ о
налогах и сборах и нормативными правовыми
актами представительных органов местного
самоуправления о налогах и сборах в
соответствии с Налоговым кодексом РФ. Ни на
кого не может быть возложена обязанность
уплачивать налоги и сборы, а также иные
взносы и платежи, обладающие
установленными Налоговым кодексом РФ
признаками налогов или сборов, не
предусмотренные им либо установленные в
ином порядке, чем это определено НК.
6. При установлении налогов должны быть
определены все элементы налогообложения.
Акты законодательства о налогах и сборах
должны быть сформулированы таким образом,
чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы),
когда и в каком порядке он должен платить.
7. Все неустранимые сомнения, противоречия
и неясности актов законодательства о
налогах и сборах толкуются в пользу
налогоплательщика (плательщика сборов).
Право толковать акты законодательства
предоставлено судам. Они же решают вопросы
признания смягчающих и отягчающих
обстоятельств.
Особо важными для налогоплательщиков
являются следующие положения Налогового
кодекса РФ. Во-первых, НК содержит норму о
том, что обязанность по уплате налога
считается исполненной, если
налогоплательщик подал в установленный для
уплаты налога срок в банк платежное
поручение при наличии достаточных средств
на его счете. Во-вторых, НК содержит
положение о невозможности придания
обратной силы налоговому законодательству,
ухудшающему положение налогоплательщиков,
и требование об опубликовании актов
законодательства о налогах и сборах не
менее чем за один месяц до вступления их в
силу.
Различные авторы выделяют разные функции
налогов как проявление его сущности в
действии, способ выражения его свойств.
Причем различие авторских подходов к
данному вопросу проистекает из различий
подходов к определению функций финансов. А.
В. Брызгалин (21, с. 60) выделяет фискальную,
распределительную (социальную),
регулирующую, контрольную, поощрительную
функции. В. В. Глухов и И. В. Дольдэ (9, с. 23)
различают фискальную, социальную и
регулирующую функции. Е. Н. Евстигнеев (10, с.
9) — фискальную, социальную, регулирующую и
контрольную функции. В. В. Ковалев (32, с. 92–95)
рассматривает фискальную,
распределительную, регулирующую (с
подфункциями социальной, стимулирующей,
воспроизводственной и природоохранной) и
контрольную функции. Д. Г. Черник (19, с. 51–52)
выделяет распределительную (имеющую
фискальный характер и регулирующее
свойство) и контрольную функции налогов. Т.
Ф. Юткина (33, с. 85) различает фискальную и
регулирующую функции налогообложения, так
как, по ее мнению, функционируют не налоги, а
налоговая система (налоговый механизм).
Исходим из того, что налоги являются
составной частью, «клеточкой» финансов,
следовательно, они не могут выполнять
функции более широкие, чем те, которые
присущи данной экономической категории.
Методологически более правильно
представляется функциями налогов считать
формирование соответствующих
государственных централизованных фондов (в
рамках этой функции проявляется фискальный
и регулирующий характер налогов) и
контрольную функцию. Принципы
налогообложения тесно взаимосвязаны с
функциями налога как проявлением его
сущности в действии. Функция формирования
денежных фондов государства проявляется в
участии в формировании финансовых ресурсов
государства, аккумулируемых в бюджетах
различного уровня и в различных
централизованных внебюджетных фондах.
Контрольная функция является необходимым
условием оценки эффективности налогового
механизма, сопоставления налоговых
поступлений с потребностями государства в
финансовых ресурсах, проверки правильности
и своевременности их поступления в
соответствующие фонды, а также обеспечение
действенности данной проверки.
Планирование налогов, как на уровне
государства, так и хозяйствующих субъектов,
происходит в процессе реализации каждой из
перечисленных функций.
Роль налогов проявляется в участии в
распределении финансовых ресурсов между
регионами, организациями и физическими
лицами. Налоги также играют стимулирующую
роль, выражающуюся в применении системы
налоговых льгот, вычетов, освобождении от
налогообложения отдельных направлений
деятельности, предоставлении отсрочек и
рассрочек по налогам и сборам, налогового
кредита, инвестиционного налогового
кредита.
Контрольные вопросы
1. Назовите основные принципы
налогообложения.
2. В чью пользу толкуются неустранимые
сомнения, противоречия и неясности актов
законодательства о налогах и сборах?
3. Какие функции налога вы знаете?
1.3. Классификации налогов
Большое значение для обоснованного
применения налогов имеет вопрос их классификации,
т. е. системной группировки налогов по
различным признакам.
Существует большое количество налоговых
классификаций, группировок и признаков,
положенных в основу различными
исследователям, занимающимися вопросами
налогообложения.
Исходя из подоходно-расходного критерия
налоги возможно разделять на прямые и
косвенные. Это одна из первых
классификаций налогов, которая была
построена на основе критерия
перелагаемости налогов (XVII в.). Считалось,
что доходы землевладельцев должны
облагаться «прямым налогом», а все
остальные являются перелагаемыми (косвенными).
А. Смит исходя из своей теории факторов
производства (земля, труд, капитал) добавил
к числу прямых налогов (с доходов
землевладельцев) еще два — налоги на
предпринимательскую прибыль владельца
капитала и заработную плату наемных
рабочих. К косвенным налогам А. Смит относил
все те налоги, которые связаны с расходами и
перелагаются на потребителей товаров и
услуг. Таким образом, сложились основные
подходы к разделению налогов на прямые и
косвенные.
В налоговых доходах, прежде всего
федерального бюджета России, наибольший
удельный вес составляют косвенные налоги,
взимаемые в процессе движения доходов или
оборота товаров и предназначенные для
переложения на конечных носителей
налогового бремени: налог на добавленную
стоимость, таможенные пошлины, акцизы. К
прямым налогам, взимаемым непосредственно
с организаций и физических лиц, относятся:
налог на прибыль (доход) предприятий и
организаций, земельный налог, налог на
доходы физических лиц и др. В России прямое
налогообложение в общем объеме налоговых
поступлений составляет в настоящее время
порядка 20%.
В зависимости от степени учета
имущественного и финансового положения
налогоплательщика налоги подразделяются
на реальные и личные. Реальные налоги не
учитывают финансовое положение
плательщика и уровень доходности объекта
обложения, подвергая налогообложению
деятельность или товары (как вещи). Сам факт
наличия имущества является основанием для
обложения налогами. К ним относятся:
земельный налог, налог на имущество, налог
на операции с ценными бумагами.
Личные налоги, учитывающие финансовое
положение налогоплательщика и его
платежеспособность, представлены
следующими налогами: налог на прибыль (доход)
предприятий и организаций, налог на доходы
физических лиц и др.
Различия между прямыми и косвенными
налогами не всегда совпадают с различиями
между реальными и личными. Например, налог
на имущество физических лиц является
прямым по форме, но реальным по существу,
так как взимается без учета финансового
состояния налогоплательщика.
Следующая классификация налогов, берущая
свое начало также в учении А. Смита, — это их
подразделение на налоги на потребление и
налоги на факторы производства (труд, земля
и капитал). К налогам на потребление
относятся, как правило, косвенные налоги. К
налогам на труд относятся налог на доходы
физических лиц, единый социальный налог. К
налогам на землю относятся плата за землю и
другие ресурсные платежи: плата за воду,
плата за недра, лесной доход и др. К налогам
на капитал относится налог на прибыль
организаций.
Самую сложную структуру имеют таможенные
пошлины, которые классифицируются по
четырем признакам: происхождению, целям,
характеру взимания, характеру отношений.
Существует разделение налогов на общие
и специальные (целевые). Общие налоги
обезличиваются и поступают в бюджет
государства. Они предназначены для
финансирования общегосударственных
мероприятий. Специальные целевые налоги
имеют строго определенное назначение и
обычно формируют внебюджетные фонды (пенсионный,
социального страхования, обязательного
медицинского страхования и др.).
В зависимости от полноты прав
использования налоговых сумм налоги
подразделяются на закрепленные и
регулирующие. Закрепленные — это те
налоги, которые полностью или в твердо
фиксированной доле постоянно или на
долговременной основе поступают в
соответствующий бюджет, за которым они
закреплены. Остальные налоги являются
регулирующими, так как с их помощью
происходит перераспределение доходов
между бюджетами различного уровня. К
регулирующим, в частности, относятся: в 2003 г.,
согласно Бюджетному кодексу РФ и Закону 176-ФЗ
«О федеральном бюджете на 2003 год», налог на
добычу полезных ископаемых, единый налог на
вмененный доход и единый налог при
упрощенной системе налогообложения.
В зависимости от субъекта
налогообложения можно выделять налоги, уплачиваемые
организациями и налоги, уплачиваемые
физическими лицами.
Исходя из источника уплаты налоги
можно классифицировать на включаемые в
продажную цену продукции (работ, услуг);
налоги, относимые на издержки производства
и обращения; налоги на прибыль и за счет
чистой прибыли, остающейся в распоряжении
организаций.
В экономической литературе выдвигаются
различные критерии для классификации
налогов. В результате обобщения имеющихся
подходов к классификации налогов и сборов1
полагаем возможным выделить следующие
основные классификационные группы, в
которые целесообразно объединять налоги и
сборы в современных российских условиях:
1. по характеру взаимоотношений между
государством и субъектами налогов выделяют
прямые и косвенные налоги;
2. в зависимости от степени учета
имущественного и финансового положения
налогоплательщика следует различать
реальные и личные налоги;
3. налоги различаются по объекту
налогообложения: доход, имущество и т. д.;
4. по источнику уплаты выделяются налоги,
относимые на увеличение цены, на
себестоимость продукции, на финансовые
результаты;
5. по построению налоговых ставок
различают равное, пропорциональное,
прогрессивное и регрессивное
налогообложение;
6. по видам налогоплательщиков выделяют
налоги с юридических и физических лиц и
общие для юридических и физических лиц;
7. по характеру использования (назначению)
выделяют общие и специальные (целевые)
налоги;
8. по полноте прав использования налоговых
сумм различают закрепленные и регулирующие
налоги;
9. по методам взимания выделяют
раскладочные и окладные (количественные)
налоги;
10. по срокам уплаты выделяют срочные и
периодически-календарные (декадные,
месячные и т. д.) налоги;
11. по способу взимания налогов выделяют
кадастровый, самоисчисление (декларативный),
административный и авансовый способы;
12. имеется разделение налогов в
зависимости от способа уплаты: денежный и
неденежный (соглашения о разделе продукции);
13. в зависимости от законодательства,
регулирующего порядок исчисления и уплаты
налогов, выделяются резидентские и
территориальные налоги;
14. в зависимости от степени эффективности
имеются налоги с положительной,
нейтральной и отрицательной
эффективностью;
15. в соответствии со спецификой участия в
формировании расходов организации
возможно подразделять налоги на условно-постоянные
и условно-переменные;
16. в зависимости от уровня бюджетной
системы или принадлежности к уровню власти
налоги разделяются на федеральные, налоги
субъектов федерации и местные, что также
отражено в Налоговом кодексе РФ.
В целях упорядочения уже существующих в
настоящее время классификаций налогов
предлагается унифицированная матричная
форма классификации налогов, где по
горизонтали перечисляются налоги, а по
вертикали — классификационные признаки (см.
приложение 1). Напротив налога ставится знак
«+» или сумма в тех графах, где он
соответствует выбранному критерию.
Универсальность данной таблицы выражается
в том, что она может использоваться любым
государством за любой исторический период.
При введении нового налога появляется
дополнительная строка, а при введении
нового критерия для классификации — еще
один столбец. Если в таблице ставить
соответствующие суммы, то
классификационная матрица налогов может
использоваться для целей анализа и
планирования. Следует отметить, что таблица
имеет не только теоретическое, но и
практическое значение, так как может
использоваться хозяйствующими субъектами
для анализа и планирования своего
налогового бремени. Для целей налогового
планирования наибольшее значение имеет
классификация налогов по признакам,
указанным в п. 1, 3, 4, 6, 10–12, 15–17.
Следует отметить, что существует система
налоговой классификации Организации
экономического сотрудничества и развития (ОЭСР);
классификация, применяемая Международным
валютным фондом (МВФ); классификация по
Системе национальных счетов (СНС) и по
Европейской системе экономических
интегрированных счетов (ЕСЭИС) (27, с. 176–179).
В Налоговом кодексе РФ нашел свое
отражение налоговый федерализм, т. е.
распределение полномочий федеральных
органов власти, органов власти субъектов РФ
и органов местного самоуправления.
Согласно части I НК, в Российской Федерации
устанавливаются следующие виды налогов и
сборов: федеральные налоги и сборы;
налоги и сборы субъектов РФ; местные
налоги и сборы.
Внесение изменений и дополнений в
законодательство о налогах и сборах,
предполагающих их вступление в силу в
течение следующего финансового года,
допускается только в случае внесения
соответствующих изменений и дополнений в
закон о соответствующем бюджете на текущий
финансовый год.
До введения в действие в полном объеме
части II Налогового кодекса РФ действует
система налогов, перечисленных в ст. 19–21
Закона РФ «Об основах налоговой системы в
Российской Федерации». В части I Налогового
кодекса РФ уже сформирован перечень
налогов, входящих в состав новой налоговой
системы, которая поэтапно вводится по мере
принятия отдельных глав части II НК.
Контрольные вопросы
1. Назовите основные классификации
налогов и сборов.
2. Какие законы определяют перечень
налогов и сборов?
3. Перечислите федеральные налоги и сборы.
4. Какие региональные налоги и сборы вы
знаете?
5. Какие изменения происходят по местным
налогам и сборам?
Налоговое планирование. / М. Романовский, Е. Вылкова - СПб: Питер, 2003. - 640 с.
|