В книге простым и доходчивым языком изложены основы организации бухгалтер-ского учета операций по договорам лизинга. Грамотно представленные теоретические вы-кладки в сочетании с практическими материалами позволят вам разобраться в таких вопросах, как основы лизинговой деятельности, учет операций по договорам лизинга, налогооб-ложение и др. Книга предназначена для студентов высших учебных заведений, обучающихся по экономическим специальностям и направлениям, а также для практических работников в сфере лизинговых отношений.
Содержание
Введение
Глава 1. Основы лизинговой деятельности
1.1. Международная практика развития лизинговых операций
Развитие лизинговых операций в США
Развитие лизинговых операций в Великобритании
Развитие лизинговых операций во Франции
Развитие лизинговых операций в Германии
Развитие лизинговых операций в Австрии
Развитие лизинговых операций в Италии
Развитие лизинговых операций в Швеции
1.2. Нормативно-правовые основы лизинговой деятельности в РФ
Глава 2. Учет операций по договору лизинга у лизингодателя
2.1. Оценка и учет лизинговых операций при условии отражения предмета лизинга на балансе лизингодателя
Приобретение предмета лизинга
Текущие расчеты по договору лизинга
Переход права собственности к лизингополучателю
2.2. Оценка и учет лизинговых операций при условии отражения предмета лизинга на балансе лизингополучателя
Передача предмета лизинга на баланс лизингополучателя
Текущие расчеты по договору лизинга
Расчеты при переходе права собственности на предмет лизингового договора
Расчеты между сторонами при возврате предмета договора
Глава 3. Учет операций по договору лизинга у лизингополучателя
3.1. Оценка и учет лизинговых операций при условии отражения предмета лизинга на балансе лизингодателя
Текущие расчеты по договору лизинга
Расчеты по договору при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю
3.2. Оценка и учет лизинговых операций при условии передачи предмета лизинга на баланс лизингополучателя
Поступление предмета лизинга
Расчеты по текущим лизинговым платежам
Расчеты при переходе права собственности на предмет лизинга
Расчеты при возврате предмета лизинга
Глава 4. Амортизация предмета лизинга: бухгалтерский и налоговый аспекты 80
Глава 5. Особенности налогообложения операций по договорам лизинга
Налог на добавленную стоимость
Налог на имущество
Налог на пользователей автомобильных дорог
Налог на прибыль
Налогообложение при продаже предмета лизинга
Лизинговые платежи
Особенности отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам лизингодателем
Рекомендуемая литература
Приложение 1. ПРИМЕРНЫЙ ДОГОВОР ФИНАНСОВОЙ АРЕНДЫ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА 94
Приложение 2. ЗАЯВКА НА ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА В ЛИЗИНГ
Приложение 3. АКТ ПРИЕМКИ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА В ЛИЗИНГ
ОТРЫВОК
Основы лизинговой деятельности
1.1. Международная практика развития лизинговых операций
Исследователи считают лизинг американским изобретением, перевезенным американскими предпринимателями через океан в Европу в начале 40-х гг. ХХ в. Вместе с тем английские авторы небезосновательно оспаривают первородство лизинга в США, утверждая, что лизинг зародился в Англии и с некоторыми изменениями вернулся во второй половине XX в. в Европу. В действительности же первые упоминания о лизинге относятся к средним векам, когда значительное развитие получил лизинг недвижимости. В значительной степени это было обусловлено стабильностью и твердостью земельных законов и наличием ограничений на наследственную собственность. Постепенно данная форма лизинга получила развитие и в США.
Развитие лизинговых операций в США
Изначально лизинг классифицировался в США как независимый, поскольку он не управлялся ни финансовыми учреждениями, ни поставщиками оборудования, ни любой другой стороной. В этот период лизинговые отношения были основаны на небольшом капитале. В последующем появилась возможность, используя лизинг, привлекать относительно большие средства обслуживания для клиентов, чем кредитование, и их размеры были более существенны, чем собственные.
С концa XIX в. c помощью лизинга стали решать не только вопросы расширения объемов продаж, но и защиты ноу- хау.
В начале XX в. несколько американских компаний, специализирующихся на поставках в аренду железнодорожного оборудования, осознали, что все большее число грузоотправителей не желает заниматься долгосрочным управлением или монопольным использованием вагонов, поскольку это предусматривало предоставление оборудования в доверительное управление. В результате трасты стали предлагать контракты с более коротким сроком действия. По окончании контракта вагоны должны были возвращаться лизингодателю, который сохранял за собой право собственника. Такая форма арендного договора стала называться операционным лизингом.
В этот же период сформировались условия для передачи в аренду автотранспортных средств. Первоначально эта услуга называлась Drive-Your-Self. Так же называлась и компания, основанная пионером индустрии проката Уолтером Джекобсоном в Чикаго в 1918 г. Несколько позднее в 40-х гг. торговый агент из Чикаго Золли Фрэнк впервые предложил еще один вид лизинга — долгосрочную аренду автомобилей. Спустя полвека совокупные доходы лизинга автотранспортных средств превышали $50 млрд в год.
В период второй мировой войны лизинг стал широко распространенным средством финансирования поставок оборудования за счет средств, предоставляемых в рамках правительственных контрактов. 2 сентября 1940 г. между правительствами США и Великобритании была оформлена сделка на аренду (лизинг) баз в восьми владениях Великобритании в обмен на американские эсминцы со сроком аренды в 99 лет. За это время американцы построили там военно-морские и воздушные базы и используют территорию для боевой подготовки и учений. Вместе с тем по современным меркам лизинг недвижимости на 99 лет является не самым продолжительным периодом. В компаниях Нью-Йорка и Лондона, занимающихся арендными операциями с недвижимостью, можно встретить предложения на период в 499 и даже 999 лет.
Соглашение по аренде военных баз было согласовано с другим договором — о предоставлении в аренду Великобритании 50 американских эсминцев. В дальнейшем сделка с эсминцами послужила прецедентом для будущего законопроекта о ленд-лизе. При разработке законопроекта Военным министерством и Министерством финансов определяющим принципом стали меры по усилению национальной обороны и безопасности Соединенных Штатов.
Тогда же правительство США приступило к активному использованию так называемых контрактов с фиксированной рентабельностью (cost plus contract). В большинстве контрактов правительственным подрядчикам позволялось устанавливать определенный уровень доходности по отношению к издержкам. Подрядчики понимали, что большая часть их товаров или услуг необходима правительству лишь пока идет война, и что, по всей вероятности, контракты не будут возобновлены после ее окончания. В данном случае промышленники сталкивались с риском не успеть восстановить свои издержки на оборудование, приобретенное для выполнения конкретного правительственного проекта. То есть предусматривалось, что риск будет минимизирован, если использовать аренду промышленного оборудования на срок, ограниченный договором о подряде (в противоположность покупке). В дальнейшем, когда требовались большие специализированные машины и инструменты, в роли лизингодателя выступало уже само правительство.
Объемы поставок из США союзникам по ленд-лизу составили $49,1 млрд. За период второй мировой войны через ленд-лизовские поставки прошли:
– военная техника: боевые самолеты, танки, зенитные орудия, бронемашины, средства связи, боевые корабли, катера, навигационное оборудование и т. д.;
– оборудование, имеющее двойственное применение как в военных, так и в гражданских целях: угледобывающее, электроэнергетическое, металлургическое, химическое оборудование, технологические линии, грузовики, легковые автомобили, заводы с соответствующей технологией производства;
– материалы и сырье: нефтепродукты, цветные металлы (цинк, алюминий), горячекатанные сорта стали, метиз и т. д.
В современных национальных законодательных актах США, Великобритании, России по-разному трактуется термин «лизинг». Нет единообразия и в понимании объекта лизинга. В одних случаях в лизинг может передаваться имущество, используемое только для предпринимательских целей, а в других случаях такое жесткое ограничение не предусмотрено. В Конвенции УНИДРУА «О международном финансовом лизинге», принятой 28 мая 1988 г. в Оттаве (в дальнейшем ее подписали ряд стран, включая США и Россию), говорится (п. 4 ст. 1), что она «регулирует операции по аренде всего оборудования, за исключением того, которое должно быть использовано арендатором, в основном в личных или семейных целях, а также для домашних нужд». Как правило, в современных условиях в лизинг не передается потребляемое имущество (сырье, материалы). Однако и здесь существуют различия. Например, в России в лизинговый оборот могут быть вовлечены в качестве дополнительных услуг лизингодателя права на интеллектуальную собственность (ноу-хау, лицензионные права, права на товарные знаки, марки, программное обеспечение и т. д.), материальные ценности, необходимые в период проведения монтажных (шефмонтажных) и пусконаладочных работ.
В начале 50-х гг. в аренду стали сдаваться сначала в небольших объемах, а затем и массово средства производства: технологическое оборудование, машины, механизмы, суда, самолеты и т. д. Это послужило толчком к быстрому развитию лизинговых отношений.
В 1952 г. в Сан-Франциско была основана первая современная компания — United States Leasing Corporation, для которой лизинговые операции стали основным видом деятельности. Первоначально она создавалась для одной конкретной сделки. Когда стало понятно, что лизинговый бизнес весьма перспективен, лизинговые операции довольно быстро пересекли границы США, и, как следствие, появилось такое важное понятие, как «международный лизинг». Через несколько лет компания стала открывать свои филиалы в других странах (в Канаде в 1959 и в Великобритании в 1960 гг.). Лизинговая компания стала именоваться UnitedStates Leasing International.
В 50-е гг. в лизинг начали сдаваться реактивные самолеты, компьютеры и другие новые и дорогие типы оборудования. Высокие требования на эти типы оборудования создали идеальную окружающую среду для быстрого развития лизинговых операций.
Лизинговая форма поставки и использования оборудования быстро охватила большую рыночную долю существующих форм финансирования оборудования.
В 60-е гг. лизинг обеспечивал стопроцентное финансирование, гибкость в выборе времени и качестве лизинговых платежей, амортизацию оборудования. Многие предприятия оценили преимущества лизинга по сравнению с другими формами приобретения оборудования. Кроме того, государством были предоставлены налоговые льготы, что в конечном итоге предопределило успех развития лизинга в США. Однако право на налоговые льготы возникало тогда, когда договор соответствовал правилам, устанавливаемым для аренды Управлением внутренних доходов министерства финансов США. В частности, продолжительность лизинга должна была быть меньше 30 лет; лизинг не должен был предусматривать график платежей, при котором они вначале будут больше, а затем меньше, поскольку это свидетельствовало о том, что лизинг используется как средство ухода от налогообложения, и т. д.
До 1963 г. американским банкам запрещалось участвовать в сделках в качестве лизингодателя. Поэтому им приходилось участвовать в лизинговых операциях в качестве кредиторов лизинговых компаний. Это обстоятельство также способствовало существенному развитию лизинга в Соединенных Штатах. Осознав выгодность лизинговых операций, производители оборудования стали создавать дочерние лизинговые предприятия. С 70-х гг. прошлого века в Соединенных Штатах сложились три основных вида лизинговых компаний: независимые, дочерние фирмы производителей и филиалы банков. В 1970 г. был принят закон о банковской холдинговой компании, который разрешил некоторый объем операций на национальном уровне, что сделало лизинг привлекательной сферой финансовой деятельности для банков и банковских холдинговых компаний. Сегодня многие банковские холдинговые компании управляют отделениями по лизингу и владеют банками с отделениями по лизингу. В 1972 г. Совет управляющих Федеральной резервной службы (ФРС) принял решение, разрешающее банковской холдинговой компании выступать в качестве агента-брокера или консультанта в связи с полностью оплаченным лизингом. В 1974 г. сфера деятельности дочерних компаний расширилась за счет сдачи в аренду (при определенных условиях) недвижимости. В 1976 г. Управление стандартизациии финансового учета выпустило постановление, в соответствии с которым с 1977 г. стали разграничивать «подлинный лизинг» и покупку с помощью лизинга. До этого фирмы могли брать оборудование в лизинг и не отражать его стоимость на своих балансах, а вести забалансовый учет, не показывая возрастающую сумму задолженности. В этом постановлении были перечислены следующие пункты:
• право собственности в конце сделки переходит к арендатору;
• лизинговая сделка позволяет купить оборудование в конце сделки по цене ниже рыночной;
• срок сделки больше или равен 75% полезного срока службы: чем больше остаточная стоимость, которой лизингодатель желает рискнуть, тем лучшими и более конкурентоспособными будут условия лизинга. Финансовый контролер, стремясь уменьшить банковский риск, установил минимальный предел остаточной стоимости, которая может быть заявлена в размере 25%. Совет ФРС избрал более консервативный подход, ограничив остаточную стоимость 20%, кроме лизинга автомобилей. Совет по предоставлению банковских займов под жилье установил лимит в 70% величины остаточной стоимости для ссудосберегательных отделений, занимающихся лизингом;
• текущая стоимость лизинговых платежей (без платы за страхование, управление, налоги) больше или равна 90% нормальной рыночной цены оборудования.
Если сделка удовлетворяла хотя бы одному из этих условий, то имущество учитывалось на балансе арендатора как актив с корреспондирующимся долговым обязательством. В пассиве отражалось «обязательство по финансовому лизингу». Если сделка не удовлетворяет ни одному из вышеупомянутых условий, то имущество учитывается в приложении к балансу лизингополучателя.
В 1981 г. в США был принят закон о реформе системы налогообложения. В нем указывались критерии отнесения сделок к лизинговым и либерализована система использования налоговых льгот по лизингу. В частности, были разрешены сделки по передаче партнеру налоговых льгот. В 1982 г. в законе о налогообложении появился термин «финансовый лизинг». Под ним подразумевается сделка, при которой лизингополучателю передается в пользование оборудование на полный срок или на большую часть жизненного цикла имущества; лизинговые платежи полностью переводятся лизингодателю (а не кредитору); на лизингополучателе лежит ответственность за техническое обслуживание, уплату налогов и страхование оборудования; совокупные лизинговые платежи, получаемые лизингодателем за весь жизненный цикл оборудования, полностью покрывают первоначальную стоимость оборудования и обеспечивают доход на вложенный капитал.
Торговый кодекс США рассматривает финансовую аренду как аренду, при которой:
• арендодатель не выбирает, производит или поставляет имущество;
• арендодатель приобретает имущество или право владения и пользования имуществом в связи с договором аренды, а также может производить одно из следующих действий:
– арендатор получает копию контракта, согласно которому арендодатель приобрел имущество или право владения и пользования имуществом до подписания договора аренда (лизинга);
– арендодатель согласен с условиями заключения договора аренды при приобретении имущества или права владения или пользования имуществом;
• арендодатель, до того как арендатор подпишет договор аренды, должен в письменной форме:
а) указать арендатору лицо, поставляющее имущество арендодателю, за исключением случаев, когда сам арендатор выбрал данного поставщика и уполномочил арендодателя приобрести имущество или право владения и пользования данным имуществом у данного лица;
б) указать, что арендатор имеет право, согласно настоящему разделу, на пользование обязательствами и гарантиями, в том числе третьей стороны, предоставленных арендодателю поставщиком имущества по контракту, согласно которому арендодатель приобрел имущество или право владения и пользования имуществом;
в) сообщить, что арендатор может вступить в контакт с лицом, поставившим имущество арендодателя, и получить от данного лица полное и достоверное заявление об обязательствах и гарантиях, а также об отказе в гарантиях и ограничениях гарантий или способов защиты.
С 1986 г. изменились налоговые льготы для лизинговых сделок, поскольку значительная часть налоговых льгот была сокращена, однако развитие лизинга не остановилось. Лизинговые сделки продолжали оставаться более гибкими по сравнению с кредитными. Часть рисков по сделкам брали на себя лизинговые компании. Остались некоторые налоговые льготы.
Закон о равной конкуренции в банковском деле, принятый в 1987 г., предусматривает право национальных банков направлять инвестиции в объеме до 10% активов в лизинговые договоры на чисто лизинговой основе без ограничения величины остаточной стоимости.
В 1999 г. стоимость лизинговых операций в США составила $183,4 млрд. При этом объемы растут благодаря расширению сервисных услуг и активному продвижению на рынки развивающихся стран. На долю США приходится более 9/10 североамериканского лизингового рынка, или 42,8% общего объема мирового лизинга. Лизинг в США является основным инвестиционным инструментом, на долю которого на протяжении многих лет приходится более 30% инвестиций в оборудование. Банковские холдинговые компании имеют право осуществлять лизинг движимого и недвижимого имущества; национальные банки — только лизинг движимого имущества. В настоящее время для того, чтобы сделка удовлетворяла условиям финансового лизинга, она должна обладать следующими характеристиками:
• минимальные инвестиции в арендованное имущество со стороны лизингодателя должны составлять не менее 20% его стоимости;
• лизингополучатель не может иметь права (опциона) на выкуп оборудования по цене ниже его рыночной стоимости, определенной на момент применения этого права;
• лизингополучатель не может инвестировать средства в арендованное им оборудование, кроме так называемых отделимых усовершенствований;
• период лизинга не превышает 80% срока службы оборудования;
• в конце срока лизинга оборудование должно иметь оцененную остаточную стоимость в размере не менее 20% его первоначальной стоимости;
• лизингодатель должен ожидать получения положительной величины денежного потока, как и общей прибыли, по договору лизинга вне зависимости от налоговых льгот.
В случаях когда лизинг по соглашению сторон не подпадает строго под эти стандарты, при определении финансового лизинга исходят из его различных интерпретаций судами США. В общем случае суды применяют критерий «выгод и бремени права собственности», чтобы определить, владеет ли лизингополучатель оборудованием в экономическом смысле. В частности, для суда особенно важными считаются следующие факты:
• формой соглашения является лизинг;
• лизингом преследуется коммерческая цель (помимо налоговых выгод);
• лизингополучатель обладает некоторыми значительными атрибутами права собственности, такими как риск потерь и возможность определенных экономических выгод.
Наиболее популярным в США является лизинг автотранспортных средств. Такой вид лизинга чаще используется банками, когда они выступают в качестве лизингодателей. В целом существуют два основных вида лизинга транспортных средств с двигателем внутреннего сгорания: открытый лизинг и закрытый лизинг.
Открытый лизинг имеет следующие наиболее характерные черты:
• лизинг обычно осуществляется на срок от 24 до 36 месяцев;
• лизингополучатель принимает на себя риск утраты или повреждения нанятого средства. Перед получением во владение лизингополучатель должен застраховать автомобиль, указав лизингодателя в качестве выгодоприобретателя;
• лизингополучатель принимает на себя всю ответственность в связи с ремонтом и поддержанием рабочего состояния нанятого средства;
• лизингополучатель обязуется производить предусмотренные ежемесячные платежи в течение срока лизинга и выплатить остаток суммы погашения по окончании действия договора лизинга;
• лизингополучатель не имеет преимущественного права на приобретение транспортного средства по окончании лизинга.
После окончания срока открытого лизинга обычно происходит одно из трех событий. Хотя лизингополучатель не имеет преимущественного права на покупку автомобиля, он может сам выплатить гарантированный остаток. В этом случае автомобиль передается ему или указанному им лицу. В ином случае автомобиль предлагается франшизному дилеру, у которого он приобретается. Если франшизный дилер не приобретает автомобиль, банк обычно продает его по оптовой цене другому дилеру, хотя банк может опять передать автомобиль по договору лизинга, если он очень изношен.
Закрытый лизинг отличается от открытого одной важной деталью: лизингополучатель не гарантирует остаточную стоимость арендованного транспортного средства в конце срока лизинга; лизингодатель допускает этот риск.
Многие договоры лизинга транспортных средств с двигателем внутреннего сгорания предусматривают открытый лизинг.
Во многих случаях лизинг дорогостоящего оборудования (big ticket items) является закрытым, хотя часто сроки лизинга рассчитываются таким образом, чтобы прекратить срок эксплуатации нанимаемых товаров, не оставляя остаточной стоимости сверх стоимости вознаграждения.
Срок лизинга не может превышать 40 лет, а время, в течение которого наймодатель может владеть имуществом после окончания лизинга, ограничено двумя годами. Об уровне развития лизинговых отношений в Соединенных Штатах Америки свидетельствует количество ассоциаций, объединяющих участников лизингового рынка. Всего их 15. В том числе:
• Ассоциация компаний, занимающихся лизингом оборудования (EquipmentLeasing Association) со штаб- квартирой в Арлингтоне;
• Западная ассоциация компаний, занимающихся лизингом оборудования (WesternAssociation of Equipment Lessors) со штаб-квартирой в Окленде;
• Восточная ассоциация компаний, занимающихся лизингом оборудования (EasternAssociation of Equipment Lessors), расположенная — в Харристоне;
• Национальная ассоциация лизинга транспортных средств (Nati-onalVehicle Leasing Association) со штаб- квартирой в Сан-Франциско;
• Ассоциация лизинга и рентинга грузовиков (Truck Renting and Leasing Association), находящаяся в Александрии;
• Американская ассоциация лизинга автомобилей (American Auto-motive Leasing Association), находящаяся в Вашингтоне;
• Ассоциация лизингодателей компьютеров (The Computer and Lea-sing Remarketing Association), которая также находится в Вашингтоне.
Многие американские компании стали операторами российского лизингового рынка как в качестве поставщиков оборудования, так и в качестве лизингодателей.
В национальном и международном коммерческом обороте зарубежных стран все большее распространение получают особые договоры по передаче имущества во временное пользование, в деловой практике получившие название договоров лизинга.
Развитие лизинговых операций в Великобритании
В Великобритании лизинг получил значительное развитие только после 1970 г., т. е. после введения налоговых льгот. Компании могли вычитать 100% инвестиций из налогооблагаемой прибыли в году, в котором они производились. Эти льготы были существенны только для предприятий с большой доходностью, но косвенно они были доступны и арендаторам. Компания могла воспользоваться налоговыми льготами только в конце отчетного года. Поэтому если она производила инвестиции в начале года, то ей приходилось ждать некоторое время до получения выгод от этих льгот. Но если она продавала оборудование лизинговой компании и затем брала его в аренду (при условии, что у лизинговой компании конец финансового года наступал раньше), то косвенные выгоды были получены быстрее. Поэтому лизинговые компании открывают филиалы с разными концами финансового года. Налоговая инвестиционная льгота безвозмездна, она возвращается обратно через налоги на арендные платежи, но, тем не менее, она предоставляет беспроцентную ссуду, равную 52% стоимости имущества, что отражалось и на стоимости лизинга для арендатора.
В 1984 г. правительство объявило, что корпорационный налог будет снижен с 52 до 35% к апрелю 1986 г., а 100%-ная льгота первого года будет заменена 25%-ной регрессивной (writing down) льготой (25% — в первый год, 25% от остатка — во второй год и т. д.). Изменения происходили постепенно. Эти утверждения иллюстрируют данные таблицы.
Финансовый год Налоговая ставка, Льгота 1-го года,
до 1983/84 52 100
1983/84 50 100
1984/85 45 75
1985/86 40 50
1986/87 35 25
Источник: Лизинг и коммерческий кредит. — М.: Ист-сервис, 1994.
Поскольку корпорационный налог сокращался постепенно, то изменения не сразу сказывались на развитии лизинга. Часть налоговых льгот сохранилась. Это очень выгодно для лизинга в области электронной промышленности. Так, в течение первого года арендные платежи не облагаются налогом.
В будущем объем лизинга будет зависеть от того, каким будет объем инвестиций, сколько будет компаний с низким уровнем доходов и как много компаний решат продолжать использовать лизинг для финансирования своих инвестиций.
Развитие лизинговых операций во Франции
Лизинг здесь получил большое распространение, особенно его вид под названием «кредит-аренда». Это аренда оборудования для профессиональных целей с опционом на покупку. В кредит-аренду может быть передано и недвижимое имущество, но только для профессионального пользования. При этом в договоре аренды должно содержаться условие о том, что арендатор имеет право приобрести арендуемую недвижимость в собственность либо путем передачи имущества в силу одностороннего обещания продать, либо путем прямого или косвенного приобретения права собственности на земельный участок, на котором расположена недвижимость, либо путем передачи права собственности на недвижимость, находящуюся на земельном участке, принадлежащем арендатору.
Срок аренды, когда действует данное арендодателем обещание в одностороннем порядке продать арендатору переданное имущество, является безотзывным периодом. Законодательством предусматривается, что договор в обязательном порядке должен содержать условия о возможности расторжения договора в определенных случаях по требованию арендатора.
В апреле 1967 г. была создана первая французская компания «Локафранс». В настоящее время во Франции развивается лизинг самолетов и вертолетов, судов и барж, подъемно-транспортного оборудования, контейнеров, вычислительной техники, медицинского оборудования, полиграфического, крупного промышленного оборудования. В 1960 г. во Франции возник лизинг движимого имущества. В 1966 г. был принят закон о лизинге, который ввел налог на уступку прав на оборудование при перепродаже арендатору (он исчисляется из стоимости оборудования в момент уступки), налог на уступку прав третьему лицу, налог на добавленную стоимость (на разницу между стоимостью по балансу и ценой уступки).
В 1967 г. во Франции были созданы общества по операциям с недвижимостью в сфере промышленности и торговли (СИКОМИ). СИКОМИ (Коммерсантъ-daily, № 1, 10 января 1995 г.) имеют форму акционерных компаний с капиталом не менее 10 млн франков, который должен быть полностью внесен к моменту создания общества. Лизинговым компаниям СИКОМИ предоставляются существенные налоговые льготы: на 85% прибыли освобождение от налога, ускоренная амортизация и т. д.
Как правило, соглашение о лизинге недвижимости заключается на 15–20 лет. Объектами могут быть: земля, строения, отделочные работы, система путей сообщения, оборудование, рассматриваемое как недвижимость по своему назначению (лифты и т. д.). Оплата обычно производится прямым регрессивным или смешанным способом.
Развитие лизинговых операций в Германии
В Германии в настоящий момент существует множество лизинговых компаний, 57 из них входят в немецкую лизинговую ассоциацию. Порядок налогообложения лизинговых сделок излагается в письмах федерального министра финансов от 19.04.1971 г. и от 22.12.1975 г. Заключаемые в соответствии с установленными нормами лизинговые контракты позволяют воспользоваться рядом налоговых льгот (Бухгалтерский, валютный и инвестиционный аспекты лизинга. — М. : Ист-сервис, 1994).
В соответствии с Постановлением о лизинге недвижимости договором о лизинге недвижимости является договор, заключенный на определенный срок, в течение которого он не может быть расторгнут ни одной из сторон, а периодические платежи, вносимые в течение этого периода пользователем, должны покрывать расходы на приобретение или производство оборудования, а также иные расходы, которые понесла лизинговая компания.
Постановление о лизинге предполагает возможность заключения трех видов договора лизинга:
• без права продления или покупки;
• с правом продления срока договора;
• с правом покупки.
Развитие лизинговых операций в Австрии
В Австрии средний срок аренды составляет от 2 до 15 лет в соответствии с экономически целесообразным сроком службы предмета лизинга. Опцион на покупку или продление не допускается, по истечении срока действия контракта арендатор может заключить новый контракт на аренду предмета лизинга в течение оставшегося периода эксплуатации или вступить в переговоры о покупке.
Как и в Германии, в Австрии основой для развития лизинга стал закон о найме. Лизинг в Австрии развивается уже 25 лет. В лизинг сдаются даже детские сады и школы.
Для использования налоговых льгот по закону 1984 г. необходимо, чтобы срок договора по лизингу не превышал 40–90% общего периода использования оборудования и чтобы объект лизинга был самостоятельной единицей.
Развитие лизинговых операций в Италии
Первая лизинговая компания в Италии появилась в 1963 г. В настоящее время Итальянская лизинговая ассоциация насчитывает 50 компаний.
Законодательство Италии к договорам финансовой аренды относит зарегистрированные договоры аренды недвижимости, приобретенной арендодателем в соответствии с указаниями арендатора, в которых последнему предоставляется право покупки арендованного имущества по окончании срока договора по согласованной цене.
Развитие лизинговых операций в Швеции
В Швеции развитие лизинга началось в начале 60-х гг. Обычно им пользовались маленькие и средние компании. Дело в том, что каждый банк требовал обеспечение по многим своим ссудам. Лизинг облегчил положение, так как кредитор является владельцем оборудования. Поначалу заключались соглашения о повторной покупке, согласно которым поставщик брал на себя обязательство купить обратно оборудование, если клиент не выполнит свои обязательства по лизингу. По мере роста конкуренции между лизинговыми компаниями эти обязательства (по обратной покупке) стали встречаться все реже и реже. Основной срок аренды составляет обычно 3–5 лет, в исключительных случаях до 9 лет.
Обобщая опыт развития лизинговых отношений в странах Западной Европы и США, можно сделать следующие выводы:
• лизинговыми операциями занимаются не коммерческие банки, а специализированные компании;
• развитой рынок лизинговых услуг укрепляет производственный сектор экономики, создавая условия для ускоренного развития стратегически важных отраслей, стимулирует приток капиталов в производственную сферу;
• существуют определенные налоговые льготы, направленные на развитие лизинговых отношений.
Принятие в 1988 г. Конвенции о международной финансовой аренде (лизинге) положительно сказалось на развитии лизинговых отношений. Лизинг был официально признан как самостоятельный финансовый институт. В настоящее время на лизинговые операции в Западных странах приходится 25–30% инвестиций. Больше всего инвестиций через лизинг осуществляется в Великобритании — 36% от общего объема инвестиций, США — 29%, Ирландии — 26,3%, Чехии — 20%. В последние годы в странах Западной Европы наблюдается снижение объемов лизинговых сделок, что свидетельствует о насыщении рынка лизинговых услуг. Если в 70-х гг. темпы прироста лизинговых операций составили 20%, в 80-х — 15%, то в 90-х — 12,5%.
Зарубежная практика выделяет множество конкретных форм финансового лизинга. Вот некоторые из них:
Возвратный лизинг. Операции возвратного лизинга представляют собой получение дополнительных финансовых ресурсов под залог собственных основных средств заказчика. Основная идея заключается в том, что лизинговая компания приобретает имущество у лизингополучателя и тут же предоставляет это имущество ему в аренду. Договор возвратного лизинга распространяется на весь срок полезного использования оборудования и предусматривает последующий переход права собственности на имущество вновь к лизингополучателю. Таким образом, лизингополучатель при возвратном лизинге получает финансовые средства, гарантией возврата которых является его собственное оборудование, заложенное лизингодателю.
Мокрый лизинг. Особенность этой разновидности лизинга в том, что он предусматривает некоторые дополнительные услуги лизингодателя. Данный вид лизинга является дорогостоящим и обычно используется в отношении высококачественного, новейшего оборудования. Лизинг поставщику. Эта схема лизинговой сделки похожа на «лиз-бэк». Поставщик оборудования находится в двойной роли: продавца и основного арендатора, но не является пользователем. Он обязан подыскать арендаторов и сдать им оборудование в субаренду. Для этого не требуется согласия арендатора, но согласие субарендатора является обязательным. Возобновляемый лизинг. При этой форме лизинговых сделок происходит периодическая замена ранее сданного в лизинг оборудования более совершенным. Эта модель распространена при лизинге оборудования с коротким инвестиционным циклом (временем до появления на рынке новых, усовершенствованных модификаций), например ЭВМ.
1.2. Нормативно-правовые основы лизинговой деятельности в РФ
Правовое регулирование лизинговых сделок в настоящее время регламентировано двумя основными документами: Гражданским кодексом РФ и Федеральным Законом РФ «О лизинге» от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ (с изменениями от 29.01.2002 г. № 10-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон “О лизинге”»).
ГК установлен приоритет действующего законодательства о лизинге над общими нормами об аренде. Понятие лизинга (финансовой аренды) определено в ст. 665 ГК РФ.
Лизинг рассматривается как сделка, при которой лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить такое имущество лизингополучателю за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.
Это определение по смысловому значению совпадает с определением лизинга, содержащимся в Законе «О финансовой аренде (лизинге)», согласно которому лизинг — это совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга.
Большинство специалистов считают, что по своей сути лизинг схож с кредитными отношениями, поскольку и те и другие базируются на принципах срочности, платности и возвратности. Лизинг часто определяется как форма долгосрочного кредита в виде функционирующего капитала. В настоящее время лизинг часто используется как специфическая форма финансирования на приобретение стандартного или уникального оборудования для различных отраслей народного хозяйства, альтернативная банковскому кредиту.
Приведенные точки зрения на сущность лизинга позволяют выделить отличительные признаки договора лизинга по сравнению с договором аренды:
• в лизинговых сделках всегда участвуют три стороны: – поставщик физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи, заключенным с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга; – лизингодатель — физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных средств приобретает в ходе реализации лизинговой сделки в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, в определенный срок, на определенных условиях во временное владение и пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю прав собственности на предмет лизинга; – лизингополучатель — физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и пользование в соответствии с договором лизинга;
• при осуществлении лизинговых сделок стороны заключают как минимум два договора: договор купли- продажи и договор лизинга;
• имущество используется только в предпринимательских целях;
• имущество приобретается исключительно для передачи в лизинг.
Сравнивая лизинг и коммерческий кредит, необходимо отметить, что коммерческий кредит предоставляется в товарной форме, а погашается в денежной. Лизинговый кредит тоже предоставляется в товарной форме. Платой за пользование данным кредитом выступают лизинговые платежи. Коммерческий кредит, как правило, имеет краткосрочный характер. Лизинговые сделки чаще заключаются на длительный срок, хотя не исключены среднесрочные и краткосрочные договора. Лизингодатель может оказывать лизингополучателю услуги по техническому или иному обслуживанию предмета лизинга, не ограничивая себя лишь финансовыми функциями.
Признавая ведущую роль функции финансирования в лизинговых сделках, нельзя рассматривать лизинг исключительно как форму кредитования, поскольку он сочетает в себе и черты кредита, и черты арендных операций.
С финансовой точки зрения все лизинговые операции можно подразделить на два отличных друг от друга вида сделок:
• лизинг с неполной окупаемостью;
• лизинг с полной окупаемостью.
К первому, оперативному, лизингу относятся все сделки, при которых осуществляется переуступка имущества на срок меньший, чем период амортизации. Поэтому затраты лизингодателя, связанные с приобретением и содержанием сдаваемого в аренду имущества, не окупаются полностью в течение первоначального срока аренды. По истечении срока договора лизингополучатель вправе либо завершить арендные платежи и вернуть имущество лизингодателю, либо возобновить договор на новых условиях или закупить имущество по согласованной на момент заключения договора цене.
Лизинг с полной окупаемостью именуется обычно финансовый лизинг. К финансовому лизингу относятся соглашения, предполагающие выплату в течение твердо установленного срока лизинговых отчислений, сумма которых достаточна для полного возмещения всех расходов лизингодателя и обеспечения ему нормальной прибыли.
Финансовый лизинг в отличие от оперативного характеризуется следующими отличительными признаками:
• выбор имущества и его поставщика осуществляется не лизингодателем, а лизингополучателем;
• лизингодатель сохраняет право собственности на имущество;
• при надлежащем исполнении платежных и других условий договора о лизинге, лизингополучатель имеет исключительное право использовать имущество в течение всего срока действия договора лизинга;
• в рамках срока договора лизинга существует период, называемый основным, в течение которого стороны не вправе прекратить действие договора. Этот период устанавливается из расчета полного или частичного возмещения лизингодателем понесенных им затрат;
• издержки, связанные с устареванием оборудования, несет лизингополучатель.
Если рассматривать финансовый лизинг с точки зрения каждого из участников сделки, то толкование данного понятия будет далеко неоднозначным.
Для производителя или продавца финансовый лизинг представляет собой дополнительное средство сбыта машин и оборудования, какого-либо имущества, открывающее возможность существенного расширения продаж потребителям, не обладающим достаточной кредитоспособностью для оплаты товара.
Для лизингодателя — это выгодный способ вложения капитала, позволяющий ему достаточно эффективно размещать свободные денежные активы. При этом он надежно застрахован от риска неплатежеспособности лизингополучателя, поскольку для погашения обязательств можно вернуть имущество, передать его в лизинг другому лицу или продать.
К преимуществам для лизингодателя относят также следующее: когда имущество, переданное в лизинг, принято к учету, лизингодатель начисляет амортизацию с применением ускоренного метода, что позволяет «официально» уменьшить налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль.
Для лизингополучателя финансовый лизинг является средством финансирования приобретения имущества для целей его использования, но не приобретения в собственность. В соответствии со ст. 666 ГК РФ предметом лизинга могут быть непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, за исключением земельных участков и других объектов природопользования.
Лизинговая сделка оформляется договором лизинга. В лизинговом договоре оговариваются права и обязанности обеих сторон:
• имущество передается лизингодателем лизингополучателю во временное возмездное владение и пользование;
• собственником имущества в течение всего срока лизинга остается лизингодатель;
• лизингополучатель обязан эксплуатировать имущество в строгом соответствии с требованиями технической документации;
• имущество, передаваемое в лизинг, должно быть застраховано лизингодателем либо лизингополучателем за свой счет;
• лизингополучатель не имеет права производить улучшения полученного в лизинг имущества без письменного согласия лизингодателя;
• лизингополучатель обязан обеспечить надлежащее хранение имущества, полученного в лизинг, как во время эксплуатации, так и на протяжении всего срока действия договора;
• лизингополучатель не имеет права перемещать оборудование в другое место без согласия лизингодателя, предоставлять возможность в любое время инспектировать оборудование;
• в случае повреждения, в результате неправильной эксплуатации или пропажи какой-либо единицы оборудования лизингополучатель обязан за свой счет восстановить или приобрести аналогичную единицу оборудования либо оплатить полную его стои-мость;
• лизингополучатель не имеет права передавать права по договору лизинга третьему лицу без письменного разрешения лизингодателя;
• лизингополучатель возмещает лизингодателю все расходы, связанные с транспортировкой машин и оборудования до места назначения, а также расходы по претензиям, действиям, обязательствам, возникающим в связи с доставкой машин и оборудования, их использованием или возвратом;
• лизингополучатель имеет право пользоваться гарантией на машины и оборудование, выданной производителем.
Помимо перечисленных положений в договоре лизинга предусматриваются статьи об арбитраже, форс-мажорных обстоятельствах, указываются юридические адреса сторон и т. д. Лизинговый договор должен предусматривать срок действия договора, который стороны, в соответствии со ст. 610 ГК РФ устанавливают самостоятельно. При этом срок действия договора лизинга должен быть соизмерим по продолжительности со сроком полной амортизации предмета лизинга или может превышать его. Если срок действия договора не определен, то договор считается заключенным на неопределенный срок, что дает возможность сторонам в любое время отказаться от сделки, поставив об этом в известность партнера не менее чем за месяц, а при лизинге недвижимого имущества — не менее чем за три месяца. Одним из основных положений договора лизинга является величина, сроки и порядок уплаты лизинговых платежей. Размер лизинговых платежей, подлежащих уплате, устанавливается на весь срок действия договора и представляется в виде таблицы. Их величина может изменяться по соглашению сторон, но не чаще одного раза в три месяца. При нарушении сроков уплаты платежей в договоре может быть предусмотрено требование досрочного внесения платежей, не менее чем за два периода. При систематическом нарушении сроков уплаты платежей лизингодатель имеет право потребовать расторжения договора и возмещения понесенных убытков.
Договор лизинга должен содержать условия перехода права собственности на предмет лизинга. Как правило, право собственности на имущество, переданное в лизинг, переходит к лизингополучателю по истечении срока действия договора, либо при внесении лизингополучателем выкупной стоимости имущества.
Действие договора может быть прекращено по истечении срока, либо по решению суда. В ряде случаев договор может быть расторгнут досрочно по требованию каждой из сторон. Основания для досрочного расторжения предусмотрены ГК РФ. В частности, по требованию лизингодателя договор расторгается в случае, когда лизингополучатель:
• использует имущество с существенными нарушениями условий договора или назначения имущества;
• существенно ухудшает имущество;
• более двух раз подряд по истечении установленного договором срока не вносит лизинговый платеж;
• не производит капитального ремонта имущества в установленные сроки, а при их отсутствии в договоре — в разумные сроки, когда в соответствии с договором осуществление капитального ремонта возложено на лизингополучателя.
По требованию лизингополучателя договор расторгается в следующих случаях:
• лизингодатель не предоставляет имущество в пользование лизингополучателю, либо создает препятствия пользованию имуществом в соответствии с условиями договора или назначением имущества;
• имущество в силу обстоятельств, за которые лизингополучатель не отвечает, окажется в состоянии, не пригодном к использованию;
• лизингодатель не производит капитальный ремонт имущества;
• имущество должно было быть передано продавцом лизингополучателю, но не поставлено в установленный срок, по обстоятельствам, за которые отвечает лизингодатель.
Как для лизингодателя, так и для лизингополучателя договором могут быть предусмотрены иные основания досрочного расторжения договора лизинга. О своих намерениях стороны должны уведомить друг друга в письменной форме. С 2002 г. изменился порядок правового регулирования лизинговых сделок, что обусловлено изменениями, внесенными в Закон «О лизинге».
Основные преобразования были обусловлены существующим несоответствием и несогласованностью многих положений действующих нормативно-правовых актов. В новой редакции Закона расширены источники средств, привлекаемых для лизинговой деятельности, в частности лизинговые компании получили возможность использовать средства не только юридических, но и физических лиц.
По сравнению с предыдущей редакцией Закона нынешняя редакция выделяет лишь два вида лизинга: внутренний и международный. Очевидно, что предусмотренные ранее виды лизинга по-прежнему могут использоваться сторонами как не противоречащие Закону. Закон предоставляет возможность предусматривать в договоре, на чьем балансе будет числиться имущество: лизингодателя или лизингополучателя. В предыдущей редакции документа при использовании, например, оперативного лизинга имущество учитывалось на балансе лизингодателя.
Из текста Закона исключен перечень дополнительных услуг, предоставляемых лизингодателем. Вместо этого дается их общее определение, в соответствии с которым дополнительными услугами (работами) являются услуги (работы) любого рода, оказанные лизингодателем как до начала пользования, так и в процессе пользования предметом лизинга лизингополучателем и непосредственно связанные с реализацией договора лизинга.
Лизинговые платежи теперь рассматриваются как общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, состоящая из возмещения затрат лизингодателя и его дохода. В соответствии со ст. 28 Закона лизинговые платежи отнесены к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
Законом изменены обязанности сторон по техническому обслуживанию, текущему и капитальному ремонту предмета лизинга. Если иное не предусмотрено договором, то эта обязанность возлагается на лизингополучателя.
В новой редакции Закона усилена ответственность продавца по договору лизинга. Вне зависимости от вида лизинговой сделки лизингополучатель имеет право предъявить к нему любое требование по качеству, комплектности поставленного имущества. Лизингодателю предоставлено право изъять предмет лизинга из владения и пользования лизингополучателя в случаях и в порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации и договором лизинга.
Расчеты по договорам лизинга. / Под ред. Н. Каморджановой - СПб: Питер, 2002. - 112 с.
|